會計江湖｜上市公司銷售人員造假：哪里出了錯

2025年8月23日，上市公司北京元隆雅圖文化傳播股份有限公司發布公告，公司對前期會計差錯進行更正。早在7月12日，公司發布《關于公司向公安機關報案并收到立案告知書的公告》，原因是經自查發現，公司一名銷售人員存在職務侵占嫌疑，即該名銷售人員通過偽造公司客戶公章、銷售合同等資料，虛構銷售業務，非法占用公司財產，公司立即主動向北京市公安局西城分局經偵支隊報案。

公開資料顯示，該銷售人員偽造的合同分別涉及2023年、2024年及2025年第一季度的銷售收入。根據有關會計準則及制度要求，上市公司對上述問題產生的前期會計差錯采用追溯重述法進行更正調整，其中2023年收入虛增1806.80萬元，2024年虛增收入8007.46萬元，2025年第一季度虛增2911.55萬元。相應地，公司資產負債表中應收賬款、存貨、遞延所得稅資產、應付職工薪酬、應交稅費、未分配利潤等均作了調整。

一個銷售人員，歷時兩年多的時間，以一己之力造了1.27億的假，且數字呈逐期增長的態勢。好在公司自查發現了，如果沒有發現，可以預期，2025年的收入造假將再創新高。公開披露的信息非常有限，市場參與者有理由質疑這件事情屬于個案嗎？公司是否應反思自身的管理問題？如何避免此類事項再次發生？其他公司能否從中汲取教訓？

根據公告，這些虛增的收入“不影響”公司現金流量，這意味著該銷售人員通過偽造客戶公章、銷售合同所虛增的收入沒有收到一分錢。這對一家上市公司來說有點匪夷所思，至少站在內部控制的角度，很難說得通。

要知道，無論是西方發達資本市場還是中國實踐，上市公司財務報告出現虛假陳述的重災區之一就是收入領域。為此，企業會計準則、企業內部控制規范、注冊會計師審計準則等，都將收入與收款循環作為重點加以強調。以2010年頒布的《企業內部控制應用指引第9號——銷售業務》為例，企業銷售業務中存在諸多風險，其中“銷售過程存在舞弊行為，可能導致企業利益受損”就是企業應該重點關注的風險之一。

據此，企業需要結合實際情況，全面梳理銷售業務流程，完善與銷售業務相關的管理制度，明確銷售、發貨、收款等環節的職責和審批權限，還要定期檢查分析銷售過程中的薄弱環節，采取有效控制措施，確保實現銷售目標。可以簡單理解，企業應該明確銷售目標，目標一定，風險就定；風險一定，相關的政策、程序、方法就定。就銷售而言，客戶信用評估機制、信用檔案管理、信用保證制度建設都是防范信用風險的重要程序。

回到案例，銷售人員偽造客戶公章、銷售合同，公司可能一時無法發現，但該客戶銷售額逐年增加，兩年多的時間、累計超過1億元的銷售一分錢都沒有收到，都記在應收賬款賬下，且不說需要給銷售人員發獎金、根據銷售額申報納稅，至少要通過壞賬準備來反映客戶“信用”問題。如果內部控制做得好，可以在銷售人員維度或客戶維度，提示“應收賬款周轉率”或“應收賬款周轉天數”的預警。

更何況，銷售合同還要經過審批人員的嚴格審核，應收賬款也有嚴格的管理制度，包括嚴格考核、實行獎懲，銷售部門或具體的歸口人員需要負責應收賬款的對賬、催收等等。即使是應收賬款真的無法收回，也要及時查明原因，明確責任，在嚴格履行審批程序的基礎上，按照國家統一的會計準則制度進行處理。

財務報告是個“結果”，“結果”有問題，通常意味著“過程”存在缺陷。案例公司將銷售人員虛增收入的事件定性為“會計差錯更正”，并在履行相關程序的基礎上進行了會計處理。但站在理論角度看，這個會計差錯是因為“員工舞弊”導致的，而就舞弊而言，則通常不論金額大小，性質都是非常嚴重的，公司需要在對事件進行準確定性的基礎上，反思內部控制是否存在缺陷，缺陷的性質是什么，是否以及何時完成整改、有無必要追究相關責任人（而非僅僅是銷售人員）的責任。

以2024年為例，元隆雅圖更正前后的年度收入分別為27.90億元和27.10億元，當期因銷售人員舞弊帶來的收入虛增8007萬元占年度收入的比重不足3%。根據公開發布的內部控制自我評價報告，元隆雅圖設定財務報告內部控制缺陷評價的標準中，將錯報≥營業收入2%且＜營業收入5%定義為重要缺陷，即使按照定性標準，該銷售人員虛增收入的行為也可以定性為“公司關鍵控制活動缺乏控制程序”或“公司會計信息系統存在重要缺陷”，仍然可以將其歸類為銷售相關的內部控制存在重要缺陷。

缺陷需要整改，整改需要分析原因。按照舞弊三角理論，可能是該銷售人員面臨較大的壓力，也可能是公司內部控制存在缺陷給該銷售人員提供了舞弊機會，還可能是員工個人的價值觀出了問題。假設元隆雅圖案例的信息披露是真實的，虛增銷售收入是該銷售人員的個人問題，但僅僅是“抓老鼠”是不夠的，還需要“找洞”甚至需要“織網”，至少要將職責分工、雙重復核、三道防線等基本的控制理論好好地建立起來并有效運行。

公司內控未能及時發現舞弊行為，存在重要缺陷，造成內部控制存在缺陷的原因同樣需要加以明確。比如公司沒有想到銷售人員會造假，那可能是制度設計有問題；或者公司想到甚至知道銷售人員會造假，但沒有及時發現或糾正該問題，這是制度執行問題。執行的問題可能相對容易解決，但設計的問題解決起來就麻煩一點。比如怎么來梳理流程，關鍵風險點如何識別，具體采用怎樣的控制政策和程序來應對員工的舞弊風險，如何應用業財一體化的信息系統在線、實時、動態地監測風險，對發現的舞弊行為如何加以懲戒或追責等等。

除此之外，銷售人員偽造客戶公章、銷售合同進行收入造假，銷售人員個人固然有錯。但作為理性的經濟人，公司高管層也應該反思自身是否有錯、制度是否有錯。銷售人員是公司的員工，員工有問題，通常意味著公司的人力資源政策和實務、績效評價與薪酬體系、合規文化建設等方面或多或少也存在著問題，因此公司需要反思制度是否建立健全、信息化是否做到位、財會監督是否落到實處、文化建設如何改進等等。

本案例中，吃瓜群眾能看到的是因銷售人員造假導致公司會計差錯更正，看不到的是事實真相及背后的具體原因。作為一家上市公司，元隆雅圖理應有規范的公司治理和嚴格的內部控制，銷售人員歷時兩年多的時間造假沒有被及時發現，很難不讓人質疑事件背后的深層次原因。銷售人員能夠僅憑一己之力就完成造假且長期不會被發現嗎？客戶開發與信用管理、銷售審批與合同訂立、產品配送或服務提供、收款、會計系統控制等關鍵環節是否存在瑕疵，都值得探討。而財會人員、會計師事務所的監督責任是否切實履行，也同樣值得關注。

舞弊已成事實，處理、追責是應有之意。如果將元隆雅圖銷售人員造假定性為內部控制存在重要缺陷，公司還需要明確缺陷的原因是設計問題還是執行問題，抑或兼而有之，并及時完成整改。就舞弊的預防、發現和糾正而言，可能還需要舉一反三，比如是否需要對舉報熱線、員工舞弊培訓、反舞弊政策制定及落實、正式的舞弊風險評估、內外部審計作用的有效發揮等方面加以強調。

就個人而言，公司應該建立可能引起舞弊的“行為紅旗”監控體系，比如個人生活是否過于奢靡、是否陷入財務困境、是否與供應商或客戶保持非同尋常的親密關系、是否獨斷專行不愿意輪崗或與他人分享權力、是否有投機取巧唯利是圖的傾向等等，并采取恰當措施加以應對。

就公司而言，則需要在合規文化建設、信息化建設、舉報熱線、反舞弊政策設計與實施、員工專項舞弊培訓等方面投入資源。負責內部控制的機構或人員要意識到用人是第一風險，信任是用人的起點，但不是重點更非全部，將所有業務、所有人員都納入到制度約束之下。有制度還不行，還要有執行、有監督、有考核，讓制度帶牙帶刺，讓想鉆空子的人無機可乘。

（本文為澎湃商學院獨家專欄“會計江湖”系列之七十四，作者袁敏為上海國家會計學院教授，會計學博士，出版有《財務領導力》、《零基礎學財務報表分析》等著作。）