新質(zhì)觀察｜數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表：是否應(yīng)該征稅？怎么征？

2024年政府工作報告明確指出要“加快發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力”，其重點領(lǐng)域之一就是“深入推進數(shù)字經(jīng)濟創(chuàng)新發(fā)展”，要“健全數(shù)據(jù)基礎(chǔ)制度，大力推動數(shù)據(jù)開發(fā)開放和流通使用。”黨的二十屆三中全會明確提出要“研究同新業(yè)態(tài)相適應(yīng)的稅收制度”，由此產(chǎn)生一個問題：作為新質(zhì)生產(chǎn)力的數(shù)字經(jīng)濟也是新業(yè)態(tài)，應(yīng)該怎么征稅？

更具體一點兒來看，財政部在去年發(fā)布了《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定》（以下簡稱《暫行規(guī)定》），這被視為數(shù)據(jù)資產(chǎn)正式“入表”。今年上半年已有多家上市公司將數(shù)據(jù)資產(chǎn)納入資產(chǎn)負債表，以此提升企業(yè)競爭力，進而基于數(shù)據(jù)要素發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力。當(dāng)數(shù)據(jù)資產(chǎn)已經(jīng)入表、確權(quán)、評估、計量之后，自然而然的一個問題：數(shù)據(jù)資產(chǎn)應(yīng)該怎么征稅？

當(dāng)然，在討論怎么征稅之前，首先要解決一個問題：數(shù)據(jù)資產(chǎn)應(yīng)不應(yīng)該征稅？

數(shù)據(jù)資產(chǎn)是否應(yīng)該征稅？

據(jù)中國信通院數(shù)據(jù)，包括數(shù)字產(chǎn)業(yè)化、產(chǎn)業(yè)數(shù)字化在內(nèi)的大口徑的數(shù)字經(jīng)濟占GDP的比重已超過40%，數(shù)字經(jīng)濟核心產(chǎn)業(yè)增加值占GDP的比重已達到10%左右，數(shù)字經(jīng)濟作為新質(zhì)生產(chǎn)力的重要業(yè)態(tài)，已成為經(jīng)濟發(fā)展的重要引擎。這意味著數(shù)字經(jīng)濟本身已成為GDP，即稅基的重要組成，其稅制設(shè)計不能缺席；另一方面作為新興業(yè)態(tài)和增長動力，應(yīng)該在發(fā)展初期給予輕稅鼓勵。

兼顧效率與公平是稅收的重要原則。從課稅公平的角度來看，數(shù)據(jù)已成為繼勞動、資本、土地、技術(shù)之后的第五大生產(chǎn)要素，深度參與資源配置創(chuàng)造經(jīng)濟價值，在其他生產(chǎn)要素都有明確稅制的情況下，數(shù)據(jù)要素沒有道理不征稅。

針對勞動課稅的有工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬和特許權(quán)使用費等綜合所得的個人所得稅；針對資本課稅的有企業(yè)所得稅，以及利息股息紅利、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等個人所得稅；針對土地課稅的就更多了，占用耕地不干農(nóng)活兒有耕地占用稅，持有城鎮(zhèn)土地有城鎮(zhèn)土地使用稅，轉(zhuǎn)讓土地有土地增值稅，承受土地有契稅；技術(shù)作為一種無形資產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓技術(shù)有增值稅和企業(yè)所得稅，但作為需要鼓勵的對象，技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得有稅收優(yōu)惠。

從這個意義上講，數(shù)據(jù)作為一種符合新質(zhì)生產(chǎn)力的新生產(chǎn)要素，可以像技術(shù)一樣給予輕稅鼓勵，稅制可以輕但不能缺。

從社會公平來看，數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展很可能會擴大貧富差距。數(shù)據(jù)只有集聚才有價值，數(shù)據(jù)資產(chǎn)會天然地向少數(shù)人集中，在創(chuàng)造價值的同時也就惡化了收入分配格局。因此，有必要對數(shù)據(jù)資產(chǎn)課稅，以弱化其對收入分配的負面影響，增進社會公平。

因此，不管基于效率——發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力，還是基于公平——課稅公平和社會公平，數(shù)據(jù)資產(chǎn)都應(yīng)該征稅，尤其在當(dāng)前財力趨緊、亟需開拓財源的背景下，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的財政作用更加凸顯。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)應(yīng)該怎么征稅？

明確了數(shù)據(jù)資產(chǎn)應(yīng)該征稅且應(yīng)該給予輕稅鼓勵之后，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的稅制設(shè)計就有了基本方向。此前有專家建議專門開征“數(shù)據(jù)資產(chǎn)稅”或“數(shù)據(jù)資源稅”，既無必要又不可行，開征一個新稅種的改革成本太高，我們要控制自己開征新稅種的沖動，盡可能在現(xiàn)行制度框架下解決新問題。

簡單來說，在哪兒賺錢就應(yīng)該在哪兒征稅，要公平。主要就是兩個環(huán)節(jié)：一是流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增值稅，二是所得環(huán)節(jié)的企業(yè)所得稅和個人所得稅。事實上，《暫行規(guī)定》中已有涉稅的相關(guān)規(guī)定，包括收入確認和成本計量等，為計稅奠定基礎(chǔ)。

以增值稅和企業(yè)所得稅為例稍作分析。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的增值稅制度主要涉及三個問題：

一是在現(xiàn)行制度下有明確規(guī)定的數(shù)據(jù)資產(chǎn)業(yè)務(wù)，可直接適用現(xiàn)行稅制。比如，對數(shù)據(jù)的收集、處理、加工、存儲、運輸、檢索利用，這就屬于信息系統(tǒng)增值服務(wù)，按信息技術(shù)服務(wù)稅目征6%的增值稅。對于使用固網(wǎng)、移動網(wǎng)、衛(wèi)星、互聯(lián)網(wǎng)、有線電視網(wǎng)絡(luò)傳輸數(shù)據(jù)，按增值電信服務(wù)征6%的增值稅。具有軟件形態(tài)的數(shù)據(jù)、隨同軟件銷售的數(shù)據(jù)，可以按銷售軟件征13%的增值稅，銷售自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品增值稅實際稅負超過3%的部分可享受即征即退優(yōu)惠。

二是對于真正的新問題，比如授權(quán)使用數(shù)據(jù)資產(chǎn)，或直接銷售數(shù)據(jù)資產(chǎn)，即轉(zhuǎn)讓數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用權(quán)或所有權(quán)，需進一步明確。《暫行規(guī)定》將數(shù)據(jù)資產(chǎn)界定為無形資產(chǎn)或存貨，事實上“存貨”這個概念可能并不太適合數(shù)據(jù)資產(chǎn)，因為存貨是持有待售賣掉就沒了的東西，而數(shù)據(jù)資產(chǎn)賣掉之后還在你的電腦或硬盤里，除非對方“不講武德用的是剪切”。所以，數(shù)據(jù)資產(chǎn)在稅收上應(yīng)該作為一種特殊的無形資產(chǎn)來對待，參照轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán)，征6%的增值稅。

三是進項抵扣，為開發(fā)數(shù)據(jù)資產(chǎn)而購入機器設(shè)備等負擔(dān)的進項稅額，以及外購數(shù)據(jù)資產(chǎn)負擔(dān)的進項稅額均可抵扣。按照目前增值稅立法和改革的方向，與應(yīng)稅交易有關(guān)的進項稅額都可以抵扣，包括目前抵扣有限制的貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)，未來都有機會納入進項抵扣，因此，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的進項稅額自然可以抵扣。另一方面，購入數(shù)據(jù)資產(chǎn)如果用于簡易計稅、免稅項目、集體福利和個人消費，進項抵扣會受到限制，但無形資產(chǎn)抵扣權(quán)較強，只要兼用于“簡免福人”即可抵扣，尤其是“其他權(quán)益性無形資產(chǎn)”無論兼用或?qū)Ｓ糜凇昂喢飧Ｈ恕本傻挚郏躁P(guān)鍵在于對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定性，如可定性為“其他權(quán)益性無形資產(chǎn)”的一種，進行稅額可充分抵扣。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)的企業(yè)所得稅主要涉及四個問題：

一是我國企業(yè)所得稅是綜合征收制，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定性是無形資產(chǎn)還是商品或服務(wù)不重要，稅率是統(tǒng)一的25%。

二是數(shù)據(jù)資產(chǎn)作為無形資產(chǎn)攤銷的問題。無形資產(chǎn)攤銷的最低年限是10年，但企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用壽命具有非常大的不確定性，大多數(shù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)根本“活”不了這么久，所以最低10年的攤銷期并不適合數(shù)據(jù)資產(chǎn)，可參照現(xiàn)行優(yōu)惠加速攤銷，將年限縮短為最低2年。與此同時，很多數(shù)據(jù)資產(chǎn)會進行再開發(fā)，隨著時間推移也會出現(xiàn)增值的情況，使用壽命隨之延長，由此給攤銷帶來新的挑戰(zhàn)。

三是數(shù)據(jù)資產(chǎn)可能會迅速貶值，如何向稅務(wù)機關(guān)確認報廢損失。因國家政策變動、行業(yè)發(fā)展變化等，可能會導(dǎo)致原來價值連城的數(shù)據(jù)資產(chǎn)一夜之間一文不值，這種迅速貶值應(yīng)該在稅前扣除得到體現(xiàn)，但報廢損失的舉證會成為征管上的難點。

四是采購數(shù)據(jù)資產(chǎn)投入研發(fā)活動或用于研發(fā)新的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，是否可享受研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠。新質(zhì)生產(chǎn)力的本質(zhì)特點就是鼓勵創(chuàng)新，研發(fā)費用加計扣除是發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力的核心政策，所以，代表新質(zhì)生產(chǎn)力的數(shù)據(jù)資產(chǎn)原則上當(dāng)然可以享受這一優(yōu)惠，可加計扣除的研發(fā)費用第四類就是無形資產(chǎn)攤銷，即用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)（包括許可證、專有技術(shù)、設(shè)計和計算方法等）的攤銷費用。

但是，享受這一優(yōu)惠的關(guān)鍵是用于符合條件的研發(fā)創(chuàng)新活動，且采購渠道合理合法。事實上，上海市發(fā)布的《立足數(shù)字經(jīng)濟新賽道推動數(shù)據(jù)要素產(chǎn)業(yè)創(chuàng)新發(fā)展行動方案（2023—2025年）》明確提到，支持各類主體通過上海數(shù)據(jù)交易所采購數(shù)據(jù)產(chǎn)品，符合條件的可按照規(guī)定享受研發(fā)費用稅收加計扣除政策。這是鼓勵大家“進場交易”，在數(shù)交所采購數(shù)據(jù)資產(chǎn)就有更大的機會享受加計扣除的優(yōu)惠。

顯然，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的稅制設(shè)計雖有一些尚待進一步明確的問題，但整體上可以在現(xiàn)行稅制下以較低的改革成本得到解決。而基于輕稅鼓勵導(dǎo)向的規(guī)范的稅制設(shè)計將有助于數(shù)字經(jīng)濟行業(yè)在公平競爭的環(huán)境下持續(xù)壯大，發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力。

（作者葛玉御為上海國家會計學(xué)院副教授、應(yīng)用經(jīng)濟系主任）